摘要：在阐述目标成本管理的背景和主要内涵的基础上，重点提出目标成本管理的实施方案，包括建立成本管理系统、营销阶段的成本控制及其相关工作、工程项目目标成本的确定、项目前期成本策划和目标成本的分解、目标成本的过程控制、成本分析和成本考核等内容。在结论中，简述了推行目标成本管理后取得的显著效果，主要解决的问题以及存在的问题和有待改进的建议。
关键词：水利施工企业；工程项目；目标成本；成本控制；成本管理
中图分类号：TV512；F406
文献标识码：C
文章编号：1672-1683(2007)06-0084-04
Target Cost Management in Engineering Projects for Water Conservancy Construction Enterprises
LI Tian-hua
(Evaluation and Examination Center of State-Funded Construction Projects，NDRC，Beijing 100037，China )
Abstract：In this paper the background and main contents of target cost management are elaborated and how it can be implemented is comprehensively discussed.The implementation plan has been put forward，including establishment of cost management system，cost control at the marketing stage，determination of target cost，cost planning in the project prophase，resolution of target cost，process control of target cost，the cost analysis and examination.Finally，remarkable effects have been achieved after the implementation，and main problems solved are concluded.Problems which still exist and suggestions for their improvement are also proposed.
Key words：Water conservancy construction enterprise，Engineering project；target cost；cost control；cost management
1 引 言
中国水利施工企业面临着越来越激烈的竞争，由于价值规律的作用，竞争机制使得成本处在各种抉择关系的焦点，决定了企业各项业务活动必须时刻关注成本。对于建筑等施工企业，推行工程项目目标成本管理，主要是基于以下几点。
(1)项目中标价格的降低，使得只有加强成本管理，才能有效抵御竞争对手。由于市场竞争越来越激烈，项目中标价格逐年降低，项目盈利水平也随之下降。因此，要确保企业实现财务管理目标，阻止利润下降或快速下降，确保企业持续、健康、稳步发展，只有实施低成本战略，才能有效抵御竞争对手，提高市场占有率，有效扩大经营规模。
(2)项目资金到位率的降低，使得只有合理组织成本活动，才能缓解资金压力。由于业主降低投资成本和筹措资金的压力，以及激烈竞争导致建筑企业在资金上的让步，项目资金到位率出现降低现象，加大了建筑企业资金运作的难度，需要筹措更多的资金支持企业规模经营，使得借款或增加借款成为可能。在资金筹措中，只有因利润而获得的资金是企业最经济、最有效、可长期使用、不用归还的资金。正因为如此，加强成本管理，提高经济效益，是改善企业资金状况最有效的途径。
(3)随着材料价格的上涨和人工成本的上升，使得只有加强成本管理，才能提高企业对生产资料涨价的承受能力。这些年建筑用料价格逐年上涨，以及员工对工资水平稳步增长的要求，在项目中标价格不断下降的情况下，成本管理不是要不要的问题，而是如何实施低成本战略，提高对材料、人力等资源价格上升的承受能力，以阻止效益下降或快速下降。
(4)项目承包方式的改变，使得只有加强成本管理，才能实现项目经营目标。业主为了控制固定资产投资规模，转嫁材料价格上涨风险，项目合同价款越来越多采用固定造价或固定单价计价模式。因此，建筑企业将承担项目建造过程中的超量、超价、超标所引起的成本超支风险，所以只有加强成本管理，做好增产增收、增收节支各项工作，才能确保项目经营目标的实现。
2 目标成本管理的主要内涵
水利施工企业工程项目目标成本管理方法，根据价值链分析原理，已不仅局限于财务领域，扩展到营销、施工管理、物资管理、人力资源管理等阶段和领域；已从过去简单的成本绝对额控制，扩展到按照价值工程原理，增产节支以实现项目效益最大化。
水利施工企业项目目标成本管理，简单地说，一是建立健全明确的成本管理责任体系；二是在营销阶段，根据招标文件和项目具体情况，在项目成本预测的基础上做好投标决策和中标后的合同谈判；三是在项目前期，做好成本策划，并在此基础上，根据价量分离原则，做好目标成本测定与分解，编制成本预算；四是在施工过程中，按照价量分离原则，采取可行的方法，控制好消耗量和采购价格，做好工程预结算工作，搞好成本分析活动，同时加强过程审计，促进项目部管理水平的提高；五是在工程竣工决算后，审计项目合同履行和效益情况，正确评价项目经理业绩，做好成本考核工作。
水利施工企业推行目标成本管理，可以全面加强成本的事前、事中、事后控制，特别是建立健全成本责任体系，注重营销阶段的成本预测，严密、合理进行项目前期成本策划和目标成本分解，并着重做好目标成本的过程控制。
3 目标成本管理的实施
水利施工企业项目目标成本管理，是遵照全面控制、领导负责、双增双节、责权利相结合的原则，建立完善的成本管理系统，运用科学的管理手段来推行。
3.1 成本管理系统
水利施工企业从机构设置、管理职责、成本信息、控制与考核等方面，建立健全成本管理系统。
(1)机构设置上，应成立市场开发部与计划经营部。市场开发部主要负责工程的造价和预结算管理，计划经营部强化工程的成本控制，包括目标成本测定与分解、目标成本分析、信息反馈等工作，明确计划经营部是成本管理主责部门。
(2)建立完善的成本管理责任体系。按级按职实行成本层层负责制，明确单位负责人、项目经理对本单位或项目部成本管理承担责任，并对上级负责；明确了施工、技术、预结算、材料、机械设备、人力资源、财务等岗位相应的成本管理职责，并对本单位直接领导负责。
(3)根据成本控制、分析和会计核算的要求，完善成本基础资料的填制工作，优化成本信息传递流程，加快成本信息的流转速度，提高成本分析和核算水平。
(4)按照责权利相结合的原则，按照员工业绩大小，建立科学的评价与考核机制。
3.2 营销阶段的成本控制及其相关工作
营销阶段成本控制，主要是准确预测合同成本和项目盈利能力，做好合同谈判，为后期成本控制奠定基础。
(1)根据项目概况和招标文件，调查项目周边市场资源供应情况，与潜在供应商和分包商协议商定资源价格，锁定项目成本。
(2)综合分析竞争对手情况，预测项目中标价格和盈利水平，正确作出投标决策。
(3)若项目中标后，立即组织强有力的合同谈判阵容，就合同工期、质量、甲供料、结算、付款等方面进行磋商，为结算、索赔、资金支付等创造有利条件，为增产增收、控制成本奠定基础。
3.3 工程项目目标成本的确定
工程项目合同签约后，施工企业应立刻组建项目部，并与项目部一起根据合同约定的价款、工期、质量、资金、结算方式等条款，进一步调查、分析项目周边市场资源供应情况，根据企业现有资源和管理水平，评价合同价格水平，预测项目效益，确定履行合同所需最小的目标成本，并与项目经理签订管理责任书，明确考核方法。
3.4 项目前期成本策划和目标成本的分解
项目前期成本策划和目标成本分解，主要是设计成本活动，明确岗位责任，同时按照价量分离的原则，对消耗的主要资源从单价上进行控制。这是成本管理关键的第一步。主要做好以下几个方面的工作。
(1)根据合同工期、质量、技术要求和设计图纸等，对施工方法、施工顺序、作业组织形式、机械设备选型、技术组织措施等进行认真的研究，分析其对成本的影响程度，制定科学、经济、合理的施工组织方案和技术方案。
(2)研究合同计价模式、甲供料管理方式和结算等条款，分析项目增收节支的途径，以及拟采取的保证措施。
(3)研究合同结算、付款等条款，分析项目资金状况、拟采取缓解资金压力的措施等。
(4)根据工程特点，按照管理便利的原则，明确成本控制和分析的对象，如按分部分项工程或施工工序。围绕成本控制对象，明确项目成本信息资料的填制要求和流转程序。
(5)按照价量分离的原则，编制预算成本，将目标成本分解到成本控制和分析的对象上。如果编制的预算成本大于目标成本，项目部必须再次优化前期成本策划方案，重新分解目标成本，编制成本预算，如此周而复始直至预算成本小于目标成本。
将目标成本按照成本控制和分析对象分解的同时，根据人工、材料、机械、其他直接费、现场管理费等成本要素编制专项成本预算，以便项目部组织各项资源和其他直接费、现场管理费的控制。
(6)在前五项工作的基础上，结合投标阶段与潜在供应商和分包商协商资源价格的情况，制定经济、合理的资源采购方案，确定分包工程范围、分包方式，招标确定分包商，招标采购大宗材料和租赁设备，并制定科学的进出场管理方案。
项目成本策划和目标成本的分解是一项动态管理工作，随着合同重大设计变更和工期、结算等重要条款的调整而不断地修正，直至满足合同履行和成本管理目标的要求。
(7)在上述成本策划和目标成本分解的基础上，针对项目实际情况和特点，结合项目部结构设置，建立健全成本管理责任体系，明确成本控制程序和流程。
3.5 目标成本的过程控制
目标成本的过程控制，是成本管理的另一个关键环节。它不是简单地将成本控制在最低水平上，而是按照价值工程原理和价量分离原则，实现增产增收、增收节支以取得项目效益最大化的过程，同时又是检验前期成本策划方案是否科学、合理的过程。
目标成本过程控制包括两个层次，一是项目部对工程项目成本活动的控制，二是公司对项目部成本管理能力的促进和提高。
项目部对工程目标成本的过程控制，采取的主要措施如下。
(1)消耗量的控制。量的控制关键是根据分解的目标成本，对分包单位做好分包工程量的确认，以及对自行完成工程消耗量的控制。对材料、人工、机械的消耗，要根据施工进度网络计划合理组织进出场，避免材料积压、人员窝工和机械设备闲置导致额外成本。
(2)价格的控制。大宗材料和机械设备租赁价格一般在前期成本策划期间通过招标已经确定，但过程中一般材料，以及前期尚未采购的主要材料，仍应以目标成本中的价格为基础，进行招标采购。
(3)加强合同预结算管理，增创工程结算收入。合同预结算，是工程项目收入的载体，项目部必须按照施工图到图清单及时编制施工图预算，并及时报送甲方审核确认。对人工、材料、机械的消耗情况，要与合同条款和目标成本对比分析，对发生的超量、超价、超标消耗和设计变更，要充分利用合同结算条款，做好现场签证工作，纳入施工图预算中，确保每项成本支出必须获得收入补偿，确保取得增产增收、增收节支的效果。
(4)加强质量管理，控制质量成本。质量成本是指为保证和提高项目质量而支出的一切费用，以及未达到质量标准而产生的一切费用损失之和。项目部质量成本管理，首先要认真研读合同，防止质量过剩而发生的额外支出；其次要建立有效的质量控制体系，防止出现质量事故，发生故障成本，支付额外损失；最后，在确保质量体系有效运行的基础上，要建立精简的质量管理机构，控制质量预防成本和鉴定成本，降低质量保证费用。
(5)坚持现场管理标准化，堵塞浪费漏洞。现场管理标准化的范围很广，比较突出而又需要特别关注的是现场平面布置管理和安全生产管理。施工现场平面布置，要根据工程特点和场地条件，以配合施工为前提，科学、合理安排，避免造成人力、物力浪费的；现场安全生产，必须按规定的标准管理，保护施工现场的人身安全和设备安全，减少和避免不必要的损失。
(6)加强其他直接费和现场管理费的控制。项目部责任人必须根据其他直接费和现场管理费专项预算控制支出。超预算消耗，由责任人书面分析原因并提出申请，经项目经理批准后控制支付。
(7)加强竣工验收阶段的成本控制。从实际情况看，以往经常忽视竣工验收阶段的成本控制，很多工程一到扫尾阶段，就把主要施工力量抽调到其他在建工程，以致扫尾工作拖拖拉拉，战线拉得很长，部分成本费用照常发生，使在建阶段取得的经济效益逐步消耗掉。因此，一定要精心安排，采取“快刀斩乱麻”的方法，把竣工扫尾时间缩短到最低限度。
成本管理过程中，水利施工企业对项目部成本管理能力的促进和提高，是通过项目过程中间审计实现的。水利施工企业一般按季度对在建项目进行中间效益与管理审计，并预测项目经营目标实现的可能性。凡无法保障实现项目预期效益的项目经理，果断进行及时撤换。
3.6 成本分析
成本分析贯穿于整个成本活动过程。水利施工企业按季组织项目部开展成本分析会，并要求项目部按月或重大节点自行组织分析活动。
成本分析遵循实事求是的原则，用数据说话，根据分解的目标成本，根据价量分离的原则，按成本控制对象和专项成本预算进行分析。
(1)根据成本预算和实际成本对比分析，分析价差、量差对成本超支或降低的影响程度，分析偏差产生的原因。
(2)进一步分析非正常原因发生的额外支出及其索赔或处置情况，如因窝工而发生人工费、机械闲置费，因材料采购失误或材料加工等原因发生的材料损失成本，因施工质量发生的质量成本等，制定索赔和控制非正常因素的措施。
(3)进一步分析施工方案、机械供应、材料采管方式、工程分包等对成本的影响，以及成本管理存在的风险，预测项目成本费用总体情况和拟采取的控制措施。
(4)分析与分包单位预结算之间存在的问题，以及拟采取的措施。
3.7 成本考核
工程竣工验收后，审计部门会同相关部门对项目部进行期终审计，评价合同履行情况和经济效益状况，并提出审计报告，作为项目经理业绩评价和个人收入奖罚的依据。根据项目经营实际情况，按照与项目经理签订的管理责任书中明确的经营目标和奖罚条款，奖罚项目部工资总额，并在企业局域网上公布，树立员工个人收入与员工工作绩效挂钩的管理思想。
4 结 论
(1)推行目标成本管理，员工意识、经济效益等方面将会取得显著效果。推行目标成本管理，是各部门、各岗位员工的日常常规工作，只是比以前要求严格、严密了，工作更细致、及时性更高、部门沟通更密切，比较实用、便于操作。具体效果如下。①各级管理人员成本意识得到了提高。项目经理成本管理观念发生了根本转变，从施工管理型转变为经营管理型，即从注重施工进度、质量、安全转变到注重经济效益。②项目成本管理水平得到了提高：主要是以前注重成本的绝对额控制，目前转变到相对额的控制，即比较注重增产增收、增收节支。③项目资金管理水平得到了提高。由于各级管理人员成本控制水平的提高和资金管理意识的增强，项目部通过合同约定，按照不优于甲方付款条件支付分包款，并运用银行票据，有效地转移了资金压力，降低了资金成本，使得合同约定外垫资程度得到了明显改善。④项目经济效益得到了提高。由于各级管理人员成本意识、成本管理水平、资金管理水平的提高，项目普遍达到预期经济效益，部分项目超过了预期目标，取得了名利双收的效果。⑤成本管理的积极性提高了。由于推行目标成本管理，严格成本考核，真正树立了员工收入与经营管理绩效挂钩，极大的调动了各级管理人员的成本管理能动性，员工收入得到了提高。
(2)推行目标成本管理，主要解决的问题。推行目标成本管理可以解决如下问题①投标价格决策问题；②项目成本前期策划；③目标成本的确定与分解；④目标成本的过程控制，工程预结算的及时性和索赔等，以及中间审计问题；⑤目标成本的考核。在这五个方面的问题中，项目成本前期策划、过程控制和工程预结算的及时性、索赔一直是比较薄弱的环节，是推行目标成本重点解决的问题。同时，实行了过程审计，以保证项目成本管理水平达到并维持在一定水平之上，对成本考核比以往更为科学、严格。
(3)存在的问题和有待改进的建议。因为确定目标成本，是成本控制的起点，也是成本考核的依据。由于人员的不同，测算目标成本的标准、水平存在一定的差异；另一方面，测算目标成本的基本条件随着时间的变化而变化，这一变化在何种程度上调整目标成本需要科学地确定。因此，实际工作中目标成本不完全处于统一水平、标准之上，所以给公正评价各项目部成本管理水平带来了一定的难度，这是客观因素的限制。
因此推行目标成本管理首先要解决好合理确定目标成本。一是要比较清楚了解本单位的资源状况和管理水平，制定统一的内部标准定额；二是目标成本是一个动态控制过程，凡是客观条件变化，需要及时做出相应的调整。
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